L’Agenzia delle entrate fornisce chiarimenti relativi alla maggiorazione del costo ammesso in deduzione in presenza di nuove assunzioni, prevista dall’articolo 4 del decreto legislativo 30 dicembre 202, n. 216 e prorogata per il triennio 2025-2027 dalla legge di bilancio 2025 (legge 30 dicembre 2024, n. 207).

La norma è finalizzata a favorire l’incremento occupazionale attraverso il riconoscimento di una maggiorazione del costo del personale ammesso in deduzione in presenza di nuove assunzioni, anche appartenente a determinate categorie svantaggiate (per le quali è prevista un’ulteriore maggiorazione del costo deducibile).

Nel rinviare alla lettura integrale del documento allegato, di seguito se ne riassumono i contenuti.

Quadro normativo

Il decreto legislativo 30 dicembre 2023, n. 216, ha introdotto, per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023, una misura finalizzata a favorire l’incremento occupazionale attraverso il riconoscimento di una maggiorazione del costo del personale ammesso in deduzione in presenza di nuove assunzioni, anche appartenente a determinate categorie svantaggiate, demandando a un apposito decreto del Ministro dell’economia il compito di stabilire le disposizioni attuative, con particolare riguardo alla determinazione dei coefficienti di maggiorazione relativi alle categorie di lavoratori svantaggiati in modo da garantire che la complessiva maggiorazione non ecceda il 10% del costo del lavoro sostenuto per dette categorie.

Il decreto attuativo – emanato in data 25 giugno 2024 – contiene, tra le altre, disposizioni volte a specificare più nel dettaglio gli ambiti soggettivo e oggettivo di applicazione del beneficio, i criteri di determinazione dell’incremento occupazionale e della maggiorazione del costo del lavoro ammesso in deduzione

L’articolo 1, cc. 399 e 400, della legge di bilancio 2025 dispone una proroga della misura, prevedendo che la stessa si applichi anche per i tre periodi d’imposta successivi a quello in corso al 31 dicembre 2024 (per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, pertanto, per i periodi d’imposta 2025, 2026 e 2027).

Ambito soggettivo

Le disposizioni dell’articolo 4, c. 1, del decreto legislativo e quelle dell’articolo 3 del decreto attuativo definiscono i requisiti soggettivi necessari per individuare i datori di lavoro beneficiari dell’agevolazione riguardante la maggiorazione del costo relativo all’incremento occupazionale.

In particolare, per quanto attiene alla natura del reddito prodotto da parte del datore di lavoro, il beneficio per le nuove assunzioni è fruibile da parte dei seguenti soggetti:

1. titolari di reddito d’impresa, ossia:
   • i soggetti passivi IRES di cui all’articolo 73, c. 1, lett. a) e b), del TUIR;
   • i soggetti di cui all’articolo 73, c. 1, lett. c), del TUIR, con riferimento alle nuove assunzioni dei lavoratori a tempo indeterminato impiegati nell’esercizio dell’attività commerciale;
   • le società e gli enti non residenti di cui all’articolo 73, c. 1, lett. d), del TUIR, con riferimento alle nuove assunzioni relative all’attività commerciale esercitata nel territorio dello Stato mediante una stabile organizzazione;
   • le società di persone ed equiparate di cui all’articolo 5 del TUIR – le imprese individuali, comprese le imprese familiari e le aziende coniugali;
2. esercenti arti e professioni, anche in forma associata, che conseguono un reddito di lavoro autonomo determinato ai sensi dell’articolo 54, cc. 1 – 6-bis, del TUIR.

Presupposti oggettivi

Ai fini dell’ottenimento della agevolazione, occorre verificare che vi sia stato un incremento occupazionale.

La norma richiede di effettuare una duplice verifica circa la sussistenza:

1. dell’incremento occupazionale;
2. dell’incremento occupazionale complessivo.

In particolare, con riguardo all’incremento occupazionale è stabilito, quale presupposto oggettivo per beneficiare della maggiorazione del costo dei nuovi assunti a tempo indeterminato, la realizzazione di un incremento occupazionale al termine del periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023. Nello specifico, ai fini dell’accesso al beneficio, l’incremento occupazionale rileva a condizione che, al termine del periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023, il numero dei dipendenti a tempo indeterminato sia superiore al numero dei dipendenti a tempo indeterminato mediamente occupato del periodo d’imposta precedente.

Al fine di prevenire fenomeni distorsivi, è disposto che l’incremento occupazionale sia considerato al netto delle diminuzioni occupazionali verificatesi in società controllate o collegate ai sensi dell’articolo 2359 del Codice civile o facenti capo, anche per interposta persona, allo stesso soggetto.

Con riferimento all’incremento occupazionale complessivo, si stabilisce che nessun «costo è riferibile all’incremento occupazionale nel caso in cui, alla fine del periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023, il numero dei lavoratori dipendenti, inclusi quelli a tempo determinato, risulti inferiore o pari al numero degli stessi lavoratori mediamente occupati nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2023».

Si tratta, dunque, di una seconda verifica che subordina ulteriormente l’accesso al beneficio alla sussistenza dell’incremento occupazionale di tutti i lavoratori dipendenti (sia a tempo indeterminato sia a tempo determinato) al termine del periodo d’imposta agevolato rispetto al periodo d’imposta precedente. Tale ulteriore condizione deve, pertanto, sussistere congiuntamente al requisito dell’incremento occupazionale.

In sintesi, la maggiorazione spetta solo se, al termine del periodo d’imposta agevolato, l’incremento del numero dei lavoratori dipendenti a tempo indeterminato è accompagnato dall’incremento del numero complessivo dei lavoratori dipendenti, inclusi quelli a tempo determinato.

Determinazione della maggiorazione

Il decreto stabilisce i criteri di determinazione del costo riferibile all’incremento occupazionale, oggetto di maggiorazione del 20%, ai fini della deducibilità dal reddito d’impresa o di lavoro autonomo. Detto costo è pari al minor importo tra il costo effettivo relativo ai nuovi assunti, come risultante dal conto economico ai sensi dell’articolo 2425, c. 1, lett. b), n. 9), del Codice civile e l’incremento del costo complessivo del personale, classificabile nelle medesime voci, relativo all’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023, rispetto a quello relativo all’esercizio in corso al 31 dicembre 2023.

Determinazione della maggiorazione in presenza di lavoratori meritevoli di maggior tutela

Al fine di incentivare l’assunzione di particolari categorie di soggetti meritevoli di maggiore tutela, il costo del personale da assumere ai fini della maggiorazione è incrementato di un ulteriore 10 per cento (per una maggiorazione totale del 30 per cento), in relazione alle nuove assunzioni a tempo indeterminato di dipendenti ricompresi in una delle seguenti categorie:

• i lavoratori molto svantaggiati ai sensi dell’articolo 2, n. 99, del regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, del 17 giugno 2014, e successive modificazioni;
• le persone con disabilità ai sensi dell’articolo 1 della legge 12 marzo 1999, n. 68, le persone svantaggiate ai sensi dell’articolo 4 della legge 8 novembre 1991, n. 381, gli ex degenti di ospedali psichiatrici, anche giudiziari, i soggetti in trattamento psichiatrico, i tossicodipendenti, gli alcolisti, i minori in età lavorativa in situazioni di difficoltà familiare, le persone detenute o internate negli istituti penitenziari, i condannati e gli internati ammessi alle misure alternative alla detenzione e al lavoro all’esterno ai sensi dell’articolo 21 della legge 26 luglio 1975, n. 354, e successive modificazioni;
• le donne di qualsiasi età con almeno due figli di età minore di diciotto anni o prive di un impiego regolarmente retribuito da almeno sei mesi residenti in regioni ammissibili ai finanziamenti nell’ambito dei fondi strutturali dell’Unione europea e nelle aree di cui all’articolo 2, n. 4, lett. f), del regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, annualmente individuate con decreto del Ministro del lavoro;
• le donne vittime di violenza, inserite nei percorsi di protezione debitamente certificati dai centri antiviolenza di cui all’articolo 5-bis del decreto-legge 14 agosto 2013, n. 93, da cui sia derivata la deformazione o lo sfregio permanente del viso accertato dalle competenti commissioni mediche di verifica;
• i giovani ammessi agli incentivi all’occupazione giovanile di cui all’articolo 27, comma 1, del decreto-legge 4 maggio 2023, n. 48;
• i lavoratori con sede di lavoro situata in regioni che nel 2018 presentavano un prodotto interno lordo pro capite inferiore al 75% della media EU27, o comunque compreso tra il 75 e il 90%, e un tasso di occupazione inferiore alla media nazionale;
• i soggetti già beneficiari del reddito di cittadinanza di cui agli articoli da 1 a 13 del decreto-legge 28 gennaio 2019, n. 4, che siano decaduti dal beneficio per effetto dell’articolo 1, cc. 313 e 318, della legge 29 dicembre 2022, n. 197, e che non integrino i requisiti per l’accesso all’assegno di inclusione di cui all’articolo 1 e seguenti del decreto n. 48 del 2023.

Nel caso in cui l’incremento del costo complessivo del personale dipendente sia inferiore al costo effettivamente riferibile ai nuovi assunti con contratto di lavoro subordinato a tempo indeterminato, qualora siano assunti anche lavoratori meritevoli di maggior tutela, il costo da assumere, ai fini della maggiorazione, è ripartito tra le due tipologie di lavoratori proporzionalmente al costo del personale di nuova assunzione con contratto di lavoro subordinato a tempo indeterminato di ciascuna di esse.

AdEcir1-2025-Superdeduzione